Einlagen von Grundstücken in Personengesellschaften

Seit Einführung der ImmoESt im Jahr 2012 beurteilt die Finanzverwaltung die Einlagen in Personengesellschaften wie folgt: Es ist festzustellen, in welchem Ausmaß der Einlegende nach dem Einlagevorgang an der Personengesellschaft vermögensmäßig beteiligt ist («Eigenquote»). Die Beteiligungen der anderen Personen ist die «Fremdquote». Die Übertragung des Wirtschaftsgutes auf die Personengesellschaft stellt nur im Ausmaß der Eigenquote eine steuerliche Einlage dar. Im Ausmaß der Fremdquote wird hingegen ein entgeltlicher Vorgang (Tausch) angenommen. Im Falle der Einlage eines Grundstücks aus dem Privatvermögen liegt in Bezug auf die Fremdquote eine steuerpflichtige Grundstücksveräußerung vor; deshalb geht insoweit (wenn bisher Altvermögen vorgelegen ist) die günstige Altvermögenseigenschaft verloren.

Mit dem AbgÄG 2023 wurde (mit Wirksamkeit ab 21. Juli 2023) die der Verwaltungspraxis entsprechende Regelung gesetzlich verankert. Daraus ergibt sich:

• Gesellschafter verkauft aus Privatvermögen an Personengesellschaft: Im Ausmaß der Fremdquote liegt eine Veräußerung vor, im Ausmaß der Eigenquote eine steuerneutrale Einlage.
• Gesellschafter legt aus Privatvermögen ein gegen Erhöhung seines variablen Kapitalkontos: Auch hier wird grundsätzlich im Ausmaß der Fremdquote eine Veräußerung angenommen und nur im Ausmaß der Eigenquote eine steuerneutrale Einlage.
  Sonderfall: Sind die Mitgesellschafter nahe Angehörige des einbringenden Gesellschafters und führt die Einbringung zu einer Erhöhung der variablen Kapitalkonten sämtlicher Gesellschafter entsprechend ihrer Substanzbeteiligung, wird den Einkommensteuerrichtlinien zufolge die Übertragung der Fremdquote nicht als Veräußerung, sondern als Schenkung an die anderen Gesellschafter gewertet. Diesfalls ist also die gesamte Einbringung steuerneutral.
• Gesellschafter legt aus Privatvermögen ein gegen Erhöhung seines Gesellschaftsanteils (Erhöhung des fixen Kapitalkontos): Im Ausmaß der Fremdquote liegt eine Veräußerung vor, die als Tausch angesehen wird. Der gemeine Wert der Fremdquote des eingelegten Wirtschaftsgutes wird daher als Entgelt angenommen. Im Ausmaß der Eigenquote liegt wiederum eine Einlage vor. Dieser Vorgang kann auch als Zusammenschluss nach Art IV UmgrStG gestaltet werden.

Hinweis: § 32 Abs 3 EStG ordnet generell in Bezug auf die Eigenquote von eingebrachten Wirtschaftsgütern an, Vorsorge zu treffen, dass keine Verschiebung der stillen Reserve und damit keine Verschiebung der Steuerbelastung auf andere Gesellschafter eintritt. Diese Vorsorge kann bspw durch eine Ergänzungsbilanz oder durch das Evidenthalten und Zuordnen der stillen Reserve erfolgen. Die Missachtung dieses Vorsorgeerfordernisses führt allerdings nicht zur Aufdeckung und Steuerpflicht der stillen Reserve, sondern bedeutet nur eine Beeinträchtigung in der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung.